LİMİTED ŞİRKETLERDE PAY SAHİBİ ŞİRKET MÜDÜRÜNÜN VERGİ BORÇLARINDAN SORUMLULUĞU

GİRİŞ

Limited şirketlerde, TTK m.573’e göre ‘’Ortaklar, şirket borçlarından sorumlu olmayıp, sadece taahhüt ettikleri esas sermaye paylarını ödemekle ve şirket sözleşmesinde öngörülen ek ödeme ve yan edim yükümlülüklerini yerine getirmekle yükümlüdürler.’’ Şirketin borçlarından biri olan vergi borcunun, kimden tahsil edileceğine ilişkin olarak, mevzuatta uygulanabilir birden fazla hüküm düzenlenmiştir. 

Kanun koyucunun vergi borçlarını tahsil etmeyi kolaylaştırmak amacıyla düzenlediği bu hükümler, uygulamada çeşitli problemlere yol açmaktadır. Yazımızda bu problemlerden biri olan limited ortaklıklarda pay sahibi şirket müdürünün hangi maddelere göre sorumlu tutulacağı incelenecektir.

VERGİ BORCU VE VERGİ SORUMLULARI_[1]

Vergi, devletin, egemenlik yetkisini kullanarak kamu hizmetlerinin ve kamusal harcamaların finansmanı amacıyla kişilerden ve kurumlardan karşılıksız olarak yaptığı parasal aktarımdır. Bu parasal aktarım, bir tarafında devlet bulunan, ikili bir borç ilişkisinin nihayetinde meydana gelir. Vergisel borç ilişkisinin bir tarafında devlet bulunurken diğer tarafında vergi mükellefi bulunur.

Vergi mükellefi Vergi Usul Kanunu’nda, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişi olarak tanımlanmıştır. Yükümlülüğün ortaya çıkması için iki olgunun gerçekleşmesi gerekir:

                        -Söz konusu kişinin vergiyi ödemek zorunda olması.

                        -Vergi borcunu doğuran olayın kişinin kendisinde gerçekleşmiş olması.

Vergi sorumlusu ise verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir. Burada sorumlu olarak bahsedilen üçüncü kişinin, kendi vergi borcundan sorumluluğu değil, vergi mükellefinin borcundan vergi alacaklısına karşı sorumluluğu kastedilir.

Vergi sorumluluğunun kapsamı Vergi Usul Kanunu’na göre üç ana başlığa ayrılır: Kanuni temsilcilerin sorumluluğu, vergi kesenlerin sorumluluğu ve mirasçıların sorumluluğu.

KANUNİ TEMSİLCİLERİN SORUMLULUĞU

Kanuni temsilcilerin sorumluluğu hem VUK hem AATUHK kapsamında düzenlenmiştir.

VUK m.10, hususi olarak vergiye ilişkin alacaklar, cezalar ve vergiye bağlı alacaklara ilişkin düzenlenmiştir. Ancak AATUHK Mükerrer m.35 ile düzenlenen hükümler tüm amme alacaklarına ilişkindir._[2]

Kanuni temsilcinin sorumluluğunu düzenleyen iki farklı norm olduğundan dolayı, uygulamada hangi normun uygulanacağına dair görüş birliğine varılamamıştır. Vergi Usul Kanunu m.10’un uygulama alanı sadece vergi alacakları olduğundan, AATUHK Mükerrer M.35’e göre özel hüküm niteliğinde kalmaktadır. Özel hüküm, genel hükme üstün tutulacağından VUK m.10, vergi uyuşmazlıkları için uygulanmalıdır. Ancak uygulamaya bakıldığında, tahsilatın ne olursa olsun herhangi bir şekilde gerçekleştirilmesi amacıyla, kanuni temsilcilerin vergi borçları için Mükerrer Madde 35 ile takip yapıldığı görülecektir. Bu durum normlar hiyerarşisine aykırı olduğu gibi, hukuk devletinin gereklerine de aykırıdır. _[3]

LİMİTED ŞİRKETLERİN VERGİ BORCUNDAN SORUMLULUK

Amme alacaklarından olan vergi borcunun ilişkin olarak, uygulamada en çok sorun yaşanan alanlardan birisi, limited şirketin vergi borçlarının tahsilat usulüdür.

Limited şirketlerin ortaya çıkmasındaki karakteristik sebep, ortakların ortaklık borçlarından sorumlu olmayıp, tüzel kişiliğin sorumlu olmasıdır. Bir amme borcu olan vergi borcunun limited şirketlerden tahsilatına ilişkin maddeler incelendiğinde ortaya birtakım hukuki sorunlar çıkar. Bu sorunları inceleyecek olursak:

1) Limited Şirketin Vergi Borcu Kimlerden, Nasıl Tahsil Edilebilir?

Kanun koyucunun takibi kolaylaştırmak amacıyla getirdiği düzenlemelerde açık hüküm bulunmaması sebebiyle, vergi borcu ile ilgili;

• Hangi sırayla,
• Kimlere başvurularak
• VUK m.10 ya da AATUHK Mükerrer m.35 hükümlerinden hangisine göre

Tahsilatın yapılması gerektiğine ilişkin sorunlar çıkmıştır.

Limited şirketin vergi borçları için başvurulabilecek kişiler, farklı mevzuatlarda belirtilmiştir. Buna göre;

• TTK m. 573 gereği, kural olarak vergi borçlarından tüzel kişiliğin kendisi,
• Borcun tüzel kişiliğin kendisinden tamamen veya kısmen tahsil edilemeyeceği anlaşıldığında ise AATUHK m.35’e göre sermaye hisseleri oranında ortaklar,
• Tüzel kişiliğin kendisi ve ortaklara ek olarak, tahsil edilemeyen vergi alacağı için AATUHK mükerrer m.35 ve VUK m.10’a göre, tüzel kişiliğin kanuni temsilcilerinin şahsi malvarlıklarına başvurulacağı belirtilmiştir.

Bu sayılan kişilere hangi sırayla başvurulacağı ile ilgili Danıştayın da farklı yaklaşımlar göstermesi üzerine Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu’nun 20.06.2019 Tarih ve E.2013/1, K.2018/1 Sayılı Kararı çıkarılmıştır. Bu kararda özetle tahsilat için bir sıra izlenmesinin gerekmediği belirtilmiştir.

Kanuni temsilcilerin sorumluluğu, başlığında da AATUHK mükerrer m.35 ve VUK m.10 hükümlerinin hangisine göre tahsilat yapılacağının tartışmalı olduğunu belirtmiştik. Sorumluluk türünün belli olmaması vergilendirme ilkelerinden belirlilik ilkesine ve anayasa ilkelerine aykırıdır.

2) Şirket Müdürünün Sorumluluğuna Uygulanacak Normlar ve Öngörülen Sorumlulukların Türleri Nelerdir?

Şirket müdürü limited şirketin kanuni temsilcisi olup hem vergi ödevlerinden sorumlu olan hem de vergi alacağının tahsil edilememesi ya da edilemeyeceğinin anlaşılması halinde, malvarlığından tahsilat gerçekleştirilecek kişidir. Şirket müdürünün vergi borcundan sorumluluğu VUK m. 10 ve AATUHK mükerrer madde 35’te düzenlenmiştir.

VUK m.10’da düzenlenen kanuni temsilcilerin sorumluluğu, bir kusur sorumluluğudur. Maddeye göre ‘’…bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar…’’ kanunî ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır.

Kanun koyucunun, limited şirketin kanuni temsilcisine özel olarak düzenlediği sorumluluk türü kusursuz sorumluluktur ve AATUHK Mükerrer Madde 35’te düzenlenmiştir. Müdürlerin bir ödevlerine ya da yükümlülüklerine aykırı bir hal olmasa bile, herhangi bir şekilde tahsil edilemeyen ya da tahsil edilemeyeceği anlaşılan borçlardan sorumlu tutulacaklardır.

3) Limited Şirket Müdürünün Pay Sahibi Olması Halinde Borçtan Sorumluluğunun Niteliği Nedir?

Müdürün pay sahibi ve yönetici olması halinde;

• AATUHK m.35 gereği ortaklık sermayesi oranında,
• VUK m.10 gereği kusurunun varlığı halinde yönetici olarak ödevlerini ve yükümlülüklerini yerine getirmemesi sebebiyle,
• AATUHK mükerrer m.35 gereğince, ortaklıktan tahsil edilemeyen ya da tahsil edilemeyeceği anlaşılan borçlardan,

Sorumlu olacaktır.

Buradaki hukuki sorun; kişilerin hangi kanun maddesinden sorumlu tutulacaklarını, bir borca ilişkin olarak haklarında takip yapılıp yapılmayacağını ve aynı borca ilişkin kaç kere takip edileceklerini bilemeyecek olmalarıdır. Anayasada belirtilen öngörülebilirlik, belirlilik ilkelerine ve hukuk devleti ile demokratik toplumun gereklerine aykırılık söz konusu olacaktır.

4) Pay Devrinin Sorumluluğa Etkisi Nedir?

Ortaklık payının devredilmesi halinde, vergi borcundan sorumluluğa ilişkin olarak AATUHK m.35/2’ye göre, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya ve müteselsilen sorumlu tutulurlar.

Pay sahibi şirket müdürünün vergi borçlarından sorumluluğu incelendiğinde, AATUHK m.35/2 gereğince, devrettiği hissenin vergi borçları ile ilgili olarak kusursuz sorumlu olduğu gibi, aynı zamanda VUK m.10 gereği kusur sorumluluğu da bulunmaktadır. Hal böyle olunca, devir tarihinden sonraki vergi borçlarına ilişkin hem AATUHK mükerrer madde 35, hem VUK m.10 hem de geriye dönük vergi borçları için AATUHK m.35’e göre sorumlu tutulacaktır.

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu’nun, tahsilat için başvuru yapılacak kişilerde sıra gözetilmesine gerek olmadığı hususunda verdiği karar da göz önünde bulundurulduğunda, ortaklığın bütün vergi borçlarından kusuru olsun olmasın, şirket müdürünün her halde sorumlu tutulabilmesi hukuka aykırıdır. Bu duruma kanun koyucunun doktrindeki çalışmalar ışığında bir çözüm getirmesi gerektiği kanaatindeyiz.

SONUÇ

Limited ortaklık şirket müdürünün, özel hüküm niteliğinde olması sebebiyle, vergiye ilişkin alacaklar için AATUHK Mükerrer Madde 35 ve pay sahibi olması halinde AATUHK m.35 hükümlerince değil VUK m.10’a göre sorumlu tutulması gereklidir. Konuya ilişkin eksikliklerin içtihatlarla ya da kanun koyucunun marifetiyle giderilmesi, vergi hukuku gibi kişisel haklara müdahaleye açık bir branşta hukuka güvenin sarsılmaması için elzemdir.

Yukarıdaki kısa açıklamalar aydınlatma amacı taşımakta olup, somut hukuki durumlara çözüm teşkil etmemektedir. Karşılaşacağınız hukuki sorunlar için bir avukata danışmanızı tavsiye ederiz.

Kılıç Hukuk Bürosu

Kaynakça
1. Saban, Nihal. Vergi Hukuku. Kasım 2019.
2. GEÇER, Ahmet Emrah. Kanuni temsilcilerin amme borçlarından sorumluluğu: Kusurlu sorumluluk v. Kusursuz sorumluluk. TBB Dergisi, S.9
3. Saban, Nihal. a.g.e., s. 101-103.